Verotarkastuksen ydinkysymykseksi muodostuu varsin usein näytön arviointi: mitä voidaan katsoa riittävän luotettavasti osoitetuksi? Merkitystä on tällöin sillä, kummalla osapuolella on kussakin tilanteessa todistustaakka tiettyjen oikeustosiseikkojen olemassaolosta ja miten menetellään epäselvissä tilanteissa. Tuleeko viranomaisen osoittaa verovelvollisen saaneen verottamatonta tuloa vai verovelvollisen osoittaa, ettei näin ole?

Perussäännös asiasta on verotusmenettelylain 26 §:ssä, jonka mukaan ensisijainen selvitysvelvollisuus on verovelvollisella ja tämän täytettyä selvitysvelvoitteensa molempien osapuolten tulee osallistua asian selvittämiseen riippuen siitä, kummalla on siihen paremmat edellytykset. Epäselvissä tilanteissa vilpittömästi toiminutta verovelvollista suojataan siten, että asia tulee tulkinnanvaraisessa tilanteessa ratkaista hänen eduksensa. Lainkohta jättää silti varsin avoimeksi sen, milloin on kyse ns. tulkinnanvaraisesta tilanteesta ja milloin puolestaan on annettu riittävä näyttö. Tämä verotusmenettelyn laaja harkintavalta saattaa herkästi johtaa verovelvolliselle epäedulliseen lopputulokseen, kun ns. kiperät tapaukset ratkaistaan joskus hyvinkin kapean näytön turvin veronsaajan hyväksi. 

Milloin näyttö katsotaan riittäväksi, on hyvin tapauskohtaisen harkinnan varassa, eikä oikeuskäytäntökään kykene tarjoamaan tarkkoja vastauksia moninaisiin jälkiverotustilanteisiin. Monesti verovelvolliselta edellytetään erittäin vahvaa näyttöä sellaisissakin asioissa, joissa täyden näytön antaminen on asian luonteen vuoksi käytännössä täysin mahdotonta. Kysymyksessä on silloin niin sanotun negatiivisen todistelun ongelma: pitää todistaa jotain sellaista, jota ei ole olemassakaan.

Verovelvollisen oikeussuojaa koskevat korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) päätökset 3753/2016 ja 3755/2016 (ei julkaistu) tarjosivat helpotusta näyttötaakan alla painiville verovelvollisille. Tapaukset koskivat riittävän näytön arviointia tilanteessa, jossa yhtiön osakkaan katsottiin saaneen peiteltyä osinkoa yhtiön perusteettoman alihankintalaskutuksen perusteella. Yhtiön verotukseen ei asiassa otettu kantaa. 

KHO katsoi molemmissa tapauksissa, ettei henkilöä voida verottaa vain sillä perusteella, että hän ei ole osoittanut, että ei ole saanut peiteltynä osinkona verotettuja varoja haltuunsa. KHO vahvisti samalla maalaisjärjelläkin ajateltuna melko järkeenkäyvän periaatteen, että ”käytännössä on usein mahdotonta osoittaa, että jotain ei ole tapahtunut.” KHO katsoi, että tasapuolisen kohtelun turvaamiseksi Verohallinnon olisi tullut pyrkiä osoittamaan tai ainakin saattamaan todennäköiseksi, että nyt kysymyksessä olevat varat ovat tosiasiassa päätyneet A:n haltuun. Tämä olisi ollut mahdollista tehdä esimerkiksi vertaamalla A:n verotettavaksi ilmoitettuja tuloja hänen varallisuusasemaansa tai siinä tapahtuneisiin muutoksin. Kun näin ei oltu tehty, eikä Verohallinnon toimesta oltu muutoinkaan saatettu todennäköiseksi, että peiteltynä osinkona verotetut varat olisivat päätyneet A:n haltuun, A:n jälkiverotukselle ei ollut ollut riittäviä perusteita. 

Päätösten perusteella voidaan todeta, että pelkkien yhtiön verotuksessa tehtävien muutosten ei tulisi sellaisenaan siirtyä muutoksiksi myös osakkaan verotukseen, ellei asiasta anneta tätä tukevaa lisänäyttöä.